與股份支付相關(guān)的當(dāng)期及遞延所得稅

與股份支付相關(guān)的支出在按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為成本費(fèi)用時(shí)，其相關(guān)的所得稅影響應(yīng)區(qū)別于稅法的規(guī)定進(jìn)行處理：如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出不允許稅前扣除，則不形成暫時(shí)性差異；如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出允許稅前扣除，在按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)成本費(fèi)用的期間內(nèi)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)期末取得的信息估計(jì)可稅前扣除的金額計(jì)算確定其計(jì)稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅。

根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，對(duì)于附有業(yè)績(jī)條件或服務(wù)條件的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，企業(yè)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定確認(rèn)的成本費(fèi)用在等待期內(nèi)不得稅前抵扣，待股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃可行權(quán)時(shí)方可抵扣，可抵扣的金額為實(shí)際行權(quán)時(shí)的股票公允價(jià)值與激勵(lì)對(duì)象支付的行權(quán)金額之間的差額，因此，企業(yè)未來(lái)可以在稅前抵扣的金額【點(diǎn)撥】與等待期內(nèi)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額很可能存在差異。

點(diǎn)撥：

以期末股票的市場(chǎng)價(jià)格估計(jì)未來(lái)因股份支付可在稅前扣除的金額。

企業(yè)應(yīng)根據(jù)期末的股票價(jià)格估計(jì)未來(lái)可以稅前抵扣的金額，以未來(lái)期間很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。此外，如果預(yù)計(jì)未來(lái)期間可抵扣的金額超過(guò)等待期內(nèi)確認(rèn)的成本費(fèi)用，超出部分形成的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)直接計(jì)入所有者權(quán)益，而不是計(jì)入當(dāng)期損益。

【案例19-21】甲公司于20×7年1月1日授予1名管理人員1 000份限制性股票激勵(lì)計(jì)劃，服務(wù)期限條件為2年，甲公司預(yù)計(jì)1 000份限制性股票在2年后均可行權(quán)。限制性股票的授予價(jià)格為10元/股，甲公司股票在授予日的市場(chǎng)價(jià)格為18元/股。經(jīng)測(cè)算，限制性股票在授予日的公允價(jià)值為9元/股。假定甲公司滿足確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的條件，適用的所得稅稅率為25%。

分析：

根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，對(duì)于該限制性股票激勵(lì)計(jì)劃，甲公司按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定確認(rèn)的成本費(fèi)用在等待期內(nèi)不得稅前抵扣，待該限制性股票激勵(lì)計(jì)劃可行權(quán)時(shí)方可抵扣，可抵扣的金額為可行權(quán)時(shí)甲公司股票的公允價(jià)值與激勵(lì)對(duì)象支付的限制性股票授予價(jià)格之間的差額。

20×7年12月31日，甲公司確認(rèn)股份支付費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用（1 000×9×1/2） 　 4 500

　貸：資本公積—其他資本公積　　　4 500

假設(shè)甲公司股票在20×7年12月31日的市場(chǎng)價(jià)格為17元/股，甲公司估計(jì)未來(lái)可稅前抵扣的金額為7元/股（17?10），未來(lái)可稅前抵扣的總額為7 000元（1 000×7）。20×7年12月31日，甲公司確認(rèn)遞延所得稅的賬務(wù)處理如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　　　　　　 （7 000×1/2×25%）875

　貸：所得稅費(fèi)用　　　　　　　　　　875

20×8年12月31日，甲公司確認(rèn)股份支付費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用 （1 000×9?4 500）4 500

　貸：資本公積—其他資本公積　　　4 500

假設(shè)甲公司股票在20×8年12月31日的市場(chǎng)價(jià)格為22元/股，甲公司估計(jì)未來(lái)可稅前抵扣的金額為12元/股（22?10），未來(lái)可稅前抵扣的總額為12 000?元（1 000 ×12）。甲公司估計(jì)未來(lái)可稅前抵扣的金額（12 000元）超過(guò)等待期內(nèi)確認(rèn)的股份支付費(fèi)用（累計(jì)為9 000?元），超出部分3 000?元形成的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)直接計(jì)入所有者權(quán)益。20×8年12月31日，甲公司確認(rèn)遞延所得稅的會(huì)計(jì)處理如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　　　　?。?2 000×25%?875）2 125

　貸：所得稅費(fèi)用

　　　　　　　 （9 000×25%?875）1 375

　　　資本公積—其他資本公積

　　　　　　　　　　　（3 000×25%）750